Il regime fiscale di vantaggio delle persone fisiche non residenti ad alto reddito che si trasferiscono in Italia (not domiciled residents)

Premessa 

Attraverso la legge di Bilancio 2017 è stato introdotto l’art.24-bis del TUIR un regime fiscale di vantaggio dedicato alle persone fisiche ad alto reddito, per incentivare il loro spostamento della residenza fiscale in Italia.

 

In cosa consiste il beneficio 

L’agevolazione, presenta aspetti similari a quelle previste da altri ordinamenti per i “non domiciled residents” consiste nella possibilità di optare per il nuovo regime per le persone che divengono dal 2017 residenti ai fini fiscali in Italia. Si precisa che rientrano nell’agevolazione anche le persone fisiche residenti e trasferiti in Stati aventi un regime fiscale privilegiato (c.d. Black-list D.M. 04.05.1999), considerati salvo prova contrario fiscalmente residenti in Italia. Quest’ultima estensione è valida a patto che il soggetto non sia stato effettivamente residente in Italia (Si veda a questo proposito la Circolare dell’Agenzia delle Entrate n. 17/E del 23.05.2017).

Il beneficio si richiede attraverso l’esercizio di opzione e consiste nel pagamento di un’imposta sostitutiva dell’IRPEF relativa ai redditi di fonte non italiana – incluse le addizionali comunali e regionali – prevista nella misura a forfait di 100.000 euro per ogni periodo d’imposta. Benefici connessi a questa misura sono l’esenzione dall’obbligo di presentazione del quadro RW e i versamenti di IVIE e IVAFE.

La nuova norma precisa, inoltre, che dall’imposta forfetaria sostitutiva non può essere scomputato il credito per le imposte assolte all’estero sui redditi di fonte estera. La preclusione si desume dalla formulazione dell’art. 165 del TUIR, che subordina la fruizione del credito al fatto che il reddito di fonte estera concorra alla formazione del reddito complessivo, mentre a seguito dell’opzione si è in presenza di un’imposizione sostitutiva non collegata con l’ammontare del reddito prodotto. Un ulteriore beneficio è rappresentato dalla possibilità di non avvalersi dell’imposizione sostitutiva per i redditi prodotti in uno o più Stati esteri, i quali seguirebbero quindi gli ordinari criteri impositivi. A titolo esemplificativo, se un soggetto si trasferisce in Italia e ha redditi di fonte inglese, tedesca e americana, il soggetto (ad alto reddito) potrebbe escludere i redditi di fonte inglese dall’imposizione sostitutiva, optando per la loro tassazione secondo le regole ordinarie, con spettanza del credito per le imposte assolte all’estero (credito, naturalmente, inibito per il reddito soggetto ad imposta sostitutiva).

La norma per contro contiene una clausola che limita la portata del beneficio, per cui le plusvalenze derivanti dalla cessione di partecipazioni qualificate rimangono escluse dall’imposizione sostitutiva (e scontano, quindi, l’imposizione italiana, generalmente esclusiva in base alle Convenzioni) se realizzate nei primi cinque anni di vigenza dell’opzione. L’obiettivo del legislatore è di evitare abusi legati all’utilizzo strumentale dell’agevolazione al fine di trasferire strumentalmente la residenza in Italia e conglobare l’imposta sul capital gain nei 100.000 euro di imposta fissa.

Ambito oggettivo e note operative

L’opzione, così come avviene negli altri ordinamenti dove vige questa agevolazione, presuppone che la persona abbia avuto la propria residenza fiscale all’estero per almeno nove periodi d’imposta sui dieci che precedono l’esercizio per cui si effettua la scelta.

L’opzione si perfeziona o nella dichiarazione dei redditi relativa al periodo d’imposta in cui i soggetti hanno trasferito la loro residenza fiscale in Italia o nella dichiarazione dei redditi relativa al periodo d’imposta successivo (previsione, quest’ultima, volta a consentire l’accesso al regime qualora l’anno di trasferimento in Italia costituisca l’unico periodo, dei dieci precedenti quello di validità dell’opzione, in cui il soggetto non è stato residente all’estero). Pertanto, i soggetti che intendono accedere al nuovo regime a partire dal 2017, dovranno esercitare l’opzione nella dichiarazione dei redditi da presentare entro il 30 settembre 2018 (Provvedimento dell’Agenzia Entrate del 8.03.2017 n. 47060).

L’opzione è revocabile dall’interessato in qualsiasi momento, e cessa comunque di avere effetto dopo quindici anni. In caso di revoca, essa non può più essere esercitata. L’opzione si intende tacitamente rinnovata di anno in anno, a meno che non intervenga un’ipotesi di cessazione degli effetti, di revoca dell’opzione o di decadenza del regime.

I termini di versamento dell’imposta di 100.000 euro sono quelli per il versamento a saldo delle imposte sui redditi.

È prevista, inoltre, la decadenza nel caso di omesso versamento dell’imposta forfetaria sostitutiva, fatto che – al pari della revoca – inibisce una nuova opzione.

Il nuovo regime agevolativo è a misura di famiglia: su richiesta dell’interessato, l’opzione e i benefici che ne derivano sono estesi estesa ai membri della famiglia allargata (art. 433 c.c.), alle stesse condizioni previste per il capofamiglia (ovvero, che vi sia il trasferimento della residenza fiscale in Italia e che in almeno nove sui dieci periodi di imposta precedenti la residenza fiscale dei familiari sia stata all’estero). Se queste condizioni sono rispettate, per l’imposta forfetaria sostitutiva è accordato prevedendosi l’importo dovuto è di 25.000 euro per ogni ulteriore familiare (dalla norma pare evincersi che non necessariamente deve trattarsi di familiari a carico).

Ulteriori chiarimenti

L’art. 165 c.2 del TUIR stabilisce i criteri per considerare i redditi prodotti all’estero sono reciproci a quelli individuati dall’art. 23 che individua i redditi prodotti in Italia. Di seguito i redditi considerati come prodotti all’estero:

    • i redditi fondiari derivanti da terreni e fabbricati situati all’estero;
    • i redditi di capitale corrisposti da Stati esteri o da soggetti non residenti;
    • i redditi di lavoro dipendente prestato all’estero;
    • i redditi di lavoro autonomo derivanti da attività esercitate all’estero mediante una base fissa;
    • i redditi d’impresa derivanti da attività svolte da stabili organizzazioni all’estero;
    • le plusvalenze conseguite per effetto della cessione a titolo oneroso di partecipazioni in società non residenti;
    • i redditi diversi derivanti da attività svolte all’estero e da beni che si trovano all’estero.

L’art. 24-bis, comma 3, del TUIR prevede la possibilità per il contribuente di presentare domanda all’Agenzia delle Entrate sulla sussistenza delle condizioni richieste dalla norma per l’accesso al regime di vantaggio, ciò è possibile grazie l’istanza di interpello probatorio di cui all’art. 11, comma 1, lettera b), dello statuto dei diritti del contribuente (Legge 212/2000). Chi non intende presentare l’istanza, nel presupposto di rispettare tutte le condizioni richieste dall’art. 24-bis del TUIR, può comunque esercitare la relativa opzione mediante indicazione nella dichiarazione dei redditi relativa al primo periodo d’imposta di validità del regime, avendo cura di conservare la documentazione che andrebbe allegata all’istanza di interpello.



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